Как рассчитать себестоимость продукции? Плюсы и минусы различных методов расчета себестоимости продукции

назад в раздел Заметки

Дата публикации - 26.10.2020 г.

Автор - Шаркова Антонина Васильевна
профессор д.э.н,  «Департамент отраслевых рынков»,
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва








Автор - Харитонова Наталия Анатольевна
профессор д.э.н, «Департамент отраслевых рынков»
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва










Автор - Харитонова Екатерина Николаевна
профессор д.э.н, «Департамент финансового и инвестиционного менеджмента»
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва

Cайт - www.fa.ru

Ключевые слова: ]]>Финансовый университет]]>, себестоимость, рентабельность, производство, бухгалтерская отчетность, затраты, финансовый анализ.

Уровень себестоимости продукции является одним из важнейших показателей, отражающих эффективность хозяйствования любой организации, поскольку влияет на объем прибыли и определяет рентабельность производства продукции или оказываемых услуг. Принято различать четыре вида себестоимости:

1. Технологическую, которая формируется прямыми затратами организации, сопровождающими процесс производства продукции или оказания услуг (материалы, сырье, оплата труда, расход энергетических ресурсов и т.д.);
2. Цеховую, отличающуюся от технологической на величину общепроизводственных расходов, осуществляемых в пределах структурного подразделения;
3. Поизводственную, которая формируется с учетом общехозяйственных расходов по организации в целом;
4. Полную, которая отличается от производственной себестоимости на величину коммерческих расходов.

Кроме того, принято различать ещё несколько видов себестоимости:

• плановую себестоимость (рассчитывается на планируемый период);
• сметную (определяется на вновь проектируемую продукцию или услугу при отсутствии утвержденных норм расхода);
• нормативную (формируется на основании действующих норм на начало отчетного периода, с возможностью вносить поправки в конце отчетного периода с последующим определением отклонений);
• фактическую (определяется на основании отчетных данных за период и служит целям контроля и анализа достижений организации).

При необходимости можно сформировать ожидаемую (плановую) себестоимость с использованием данных бухгалтерского учета на любую отчетную дату.

Процесс формирования себестоимости единицы продукции или услуги получил название «калькулирование» от латинского слова calculatio – вычисление, а термин «калькуляция» в русском языке появился во второй половине XIX в. и означает документ, в котором отражены результаты соответствующих расчетов.

В современной экономической литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (товаров, работ, услуг), позволяющая определить себестоимость калькуляционной единицы. Основными задачами калькулирования являются определение издержек производства и обращения, которые приходятся на единицу их носителя, предназначенного как для реализации на сторону, так и для внутреннего потребления в организации, а также выявления резервов снижения затрат, планирования издержек в целом по организации и оценки эффективности деятельности структурных подразделений (центров ответственности).

Метод калькулирования себестоимости продукции определяется приемами документирования и отражения в учете прямых технологических затрат, механизмом формирования и распределения по видам продукции косвенных (управленческих и коммерческих) расходов, а также приемами оценки изменения на конец расчетного периода остатков незавершенного производства.

Совокупность методов калькулирования себестоимости продукции или услуг принято группировать по трем признакам:

• по отношению затрат к технологическому процессу производства (позаказный, попроцессный, попередельный, ABC-метод - учет по функциям);
• по способу оценки затрат в зависимости от оперативности учетных операций (фактический и нормативный);
• по полноте учитываемых затрат (по полной или усеченной себестоимости.

Каждый из вышеназванных методов имеет свои достоинства и недостатки, что позволяет применять их с наибольшей результативностью в конкретных условиях функционирования организации.

Позаказный метод калькулирования применяется в мелкосерийном и индивидуальном производстве. Использование данного метода целесообразно в случае, если единица продукции (товаров, работ, услуг) обладает характерными свойствами, изготавливается в объеме отдельной партии или одного небольшого заказа. Количество указанных партий (заказов) можно четко определить, а все статьи затрат (от материалов и полуфабрикатов до прочих прямых затрат, включая заработную плату производственных рабочих) достаточно просто распределяются на весь выпуск изделий, выполнение работ или оказание услуг.

Чаще всего указанный метод калькулирования применяют в тяжелой промышленности (машиностроении, самолетостроении, судостроении), строительстве, производстве мебели по индивидуальным заказам, в издательском деле, а также при разработке НИОКР, опытных (вспомогательных) производствах и т.п. При этом объект калькулирования представляет собой отдельный производственный заказ, который открывается на определенное количество изделий (продукции) и, как правило, предназначен для конкретного клиента, потребителя и заказчика. На каждый заказ обязательно заводится регистрационная карточка для отражения как прямых, так и косвенных расходов, которая закрывается на момент исполнения заказа.

К достоинствам метода относится возможность сравнения затрат между разными заказами, позволяя выявить наиболее прибыльные. Главный его недостаток – невысокий уровень текущего контроля затрат, которые бывает достаточно сложно четко распределить между отдельными заказами.

Попередельный метод калькулирования затрат используется в таких промышленных производствах, где исходное сырье для получения готовой продукции должно пройти последовательно несколько стадий своей переработки. На выходе из каждого передела получают какой-либо промежуточный продукт (полуфабрикат), нередко имеющий самостоятельное значение, что позволяет использовать его не только в дальнейшем процессе производства, но и реализовывать на сторону.

К отличительным особенностям производств, для которых может быть рекомендован попередельный метод учета затрат, относятся следующие:

• однородность и существенные объемы перерабатываемого сырья;
• непрерывность технологического процесса и его относительная непродолжительность при наличии возможности выделения его отдельных стадий;
• преобладание в процессе обработки исходного сырья процессов термического и физико-химического характера,
• возможность производства сопутствующих видов готовой продукции при доминировании какого-то конкретного её вида.

Как правило, этот метод получил широкое распространение в металлургическом; нефтеперерабатывающем; химическом; целлюлозно-бумажном и текстильном производствах. Особенности производств, в которых применяют попередельный метод, а также преобладание расчетных приемов распределения произведенных затрат требуют особого внимания к организации учета расхода всех видов ресурсов и систематического контроля за соблюдением технологических нормативов производства, что и определяет основной недостаток попередельного метода калькулирования, который может быть реализован как полуфабрикатным способом (если имеется возможность реализовывать полуфабрикаты как готовую продукцию за пределы организации), так и бесполуфабрикатным способом учета полных издержек организации.

Попроцессный метод калькулирования затрат, как правило, используют организации, серийно выпускающие однотипную (однообразную) продукцию или которые имеют непрерывный либо непродолжительный по времени производственный процесс и отсутствие незавершенного производства. Это организации добывающих отраслей промышленности, производства строительных материалов, тепло- и электростанции и т.п.

При попроцессном методе применяют усреднение затрат как способ их списания на стоимость готовой продукции. Все затраты, собранные на счете бухгалтерского учета «Незавершенное производство», делятся на условные единицы готовой продукции, произведенной в данном отчетном периоде, и не распределяют по отдельным заказам. Особенностью метода является создание различных аналитических субсчетов на счете «Незавершенное производство» для каждого структурного подразделения организации.

В зависимости от наличия незавершенного производства и количества наименований выпускаемой продукции различают три варианта попроцессного метода калькулирования себестоимости единицы продукции. В первом случае (в основном, в энергетике) себестоимость единицы продукции определяют делением суммы затрат по производственному процессу на количество единиц выпущенной продукции; во втором случае (например, при добыче нефти и газа) имеет место распределение общепроизводственных расходов между всеми видами продукции определенным способом, установленным в организации; в третьем случае (например, при производстве торфа и лесозаготовке) осуществляют учет изменения остатков незавершенного производства на конец отчетного периода либо применяют установленный коэффициент.

Функциональный метод калькулирования себестоимости продукции (ABC-метод) был предложен американскими учеными Р. Капланом и Р. Купером еще в 80-х годах XX века, но до сих пор вызывает интерес у российских организаций, поскольку ориентирован на формирование стратегических конкурентных преимуществ компании. Функциональный метод калькулирования основан на допущении, что в организации существует ограниченный объем ресурсов, который позволяет ей выполнять свои производственные функции. Указанные ресурсы распределяются по различным бизнес-процессам пропорционально затратообразующим факторам (драйверам затрат). Издержки по каждой функции относят на объект калькулирования, в качестве которого учитывают единицу изделия, товара, услуги, заказа. В целом, АВС-метод калькулирования следует рассматривать как инструмент для достаточно точной оценки себестоимости отдельных операций, бизнес-процессов и результатов действий в разрезе различных видов товаров, продукции, работ и услуг, а также групп клиентов (каналов продаж) и поставщиков.

Вышеперечисленные методы могут быть использованы как при формировании фактической, так и нормативной (плановой) себестоимости продукции, товаров, работ или услуг.

Каждый из вышеперечисленных методов может быть реализован в целях определения полной или сокращенной производственной себестоимости. В настоящее время расчет сокращенной производственной себестоимости является одним из наиболее распространенных вариантов управленческого учета затрат в российских организациях, основанном на делении расходов организации на постоянные и переменные. При методе, получившем название «директ-костинг», все прямые переменные расходы сразу учитываются на счетах учета затрат на производство продукции. Условно-переменные расходы в течение месяца собираются на бухгалтерском счете «Общепроизводственные расходы», а затем включаются в себестоимость продукции. Постоянные расходы в течение месяца учитываются на бухгалтерских счетах «Общехозяйственные расходы» и «Коммерческие расходы», а в конце месяца они (расходы) списываются на бухгалтерский счет «Продажи».

«Стандарт-костинг» - прототип российской системы нормативного калькулирования позволяет формировать усеченную (по прямым переменным затратам) себестоимость с использованием утвержденных в рамках организации стандартов. Основной недостаток метода – это сложные расчеты норм в условиях рынка, сложная адаптация к переменам. По рассмотренным и другим методам составим таблицу с сравниваемыми характеристиками.

Сравнительная характеристика   преимуществ и недостатков методов расчета себестоимости продукции

Наименование метода	Преимущества	Недостатки
Позаказный	Индивидуальный подход к расчету Позаказный метод применяется в индивидуальном и мелкосерийном производствах сложных изделий (главным образом в машиностроительной и металлообрабатывающей промышленности), а также при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и тому подобных работ.	Неповоротливость модели Сложная адаптация к новым условиям Индивидуальный подход требует дополнительное время и трудовых ресурсов
Попроцессный	Попроцессный метод применяется на предприятиях с ограниченной номенклатурой однородной продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электро и теплостанциях, при добыче угля, нефти, строительных материалов, при производстве отдельных видов товаров, при выполнении транспортных  перевозок и т. п.). На таких предприятиях производство является непрерывным, массовым и осуществляется поточным методом	Прямые и косвенные затраты учитываются по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск готовой продукции по предприятию в целом либо по подразделениям (цехам), то есть безотносительно к отдельным видам продукции
Попередельный	Попередельный метод применяется на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукцией, при которой преобладают физико-химические и термические производственные процессы с превращением сырья в готовую продукцию в условиях непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых или группа которых составляют отдельные самостоятельные переделы (фазы, стадии) производства (например, в химической и металлургической отраслях промышленности, ряде отраслей лесной, легкой и пищевой промышленности и др.).	Отдельно исчисляется себестоимость продукции каждого передела. Полная себестоимость продукции определяется суммой себестоимостей выполненных переделов. В случае высокой себестоимости буду рассматриваться переделы, что является мезоуровнем предприятия
Нормативный (Standard Costing)	Позволяет своевременно выявлять отклонения от норм и вести учет изменения норм, Устанавливать причины несоответствия нормам, Находить виновников или недочеты в технологическом процессе Нормативный метод учета применяется, как правило, при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции, состоящей из большого количества деталей и узлов, на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности (машиностроительной и металлообрабатывающей, швейной, обувной, трикотажной, шинной, мебельной и др.)	Метод основан на нормировании затрат и обязательном составлении нормативных калькуляций по каждому изделию. Отход от устойчивых норм крайне проблематичен, что говорит о низкой способности адаптироваться к новым реалиям. Высокий уровень нормативов требует высокой трудоемкостью и развитости административного аппарата.
Учет затрат по функциям (Activity Based Costing)	Имеет повышенную точность расчета себестоимости Целью построения хорошей системы ABC является самая лучшая система суммирования затрат (а не самая точная): она должна уравновешивать стоимость ошибок, обусловленных неточными оценками, и затраты на их измерение	Сложная и трудоемкая структура расчета. Целесообразно вести подобный детализированный учет для примерно 80 % величины косвенных расходов, однако существует ряд проблем, связанных с выбором соответствующих баз распределения и дальнейшим постоянным учетом значений этих баз распределения.
Директ – костинг (Direct Costing)	Имеет более высокую точность расчета себестоимости, более высокую оперативность и меньшие затраты, связанные с калькулированием себестоимости продукции	Полный отказ от распределения косвенных расходов при калькулировании может привести к тому, что неполная себестоимость будет включать лишь незначительную часть общих расходов предприятия значение полной себестоимости, что, в свою очередь, может привести к тому, что ценообразование на основе использования неполной себестоимости может привести предприятие в зону убытков существует проблема корректного разделения затрат на прямые и косвенные.

В целом, коммерческая организация самостоятельно выбирает любой из вышеуказанных методов калькулирования производственных затрат и закрепляет его в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета. Основной критерий выбора метода – это получение максимально корректной суммы себестоимости затрат на выпущенную продукцию, товары, работы и услуги при минимизации трудозатрат бухгалтеров и экономистов, занятых этой работой.

]]>]]>

назад в раздел Заметки